W skardze konstytucyjnej z 5 maja 2011 r. (data nadania) Przedsiębiorstwo Rolne „Avena” Sycewice Sp. z o.o. (dalej: skarżąca) zarzuciła: po pierwsze, że art. 2 ust. 3 pkt 4 w związku z art. 2 ust. 2, art. 3 i art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. – o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, ze zm.; dalej: u.p.o.l.) oraz art. 1, art. 2, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. – o drogach publicznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2086, ze zm.; dalej: ustawa o drogach publicznych) są niezgodne z art. 2, art. 32 ust. 1 i 2 i art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji; po drugie, że art. 2 ust. 3 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a w związku z art. 2 ust. 2 i 3 i art. 7 u.p.o.l. są niezgodne z art. 2, art. 32 ust. 1 i 2 i art. 84 Konstytucji.

Skarga konstytucyjna została wniesiona w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny. Decyzją z 17 kwietnia 2008 r. Wójt Gminy Słupsk określił skarżącej podatek od nieruchomości za 2008 r. Organ podatkowy określił wnoszącej skargę wysokość należnego podatku od nieruchomości, przyjmując za podstawę dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej w Starostwie Powiatowym w Słupsku, zgodnie z którą część działki stanowi grunt zabudowy mieszkalnej, a pozostałe działki stanowią drogi. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku nie uwzględniło zarzutów odwołania i decyzją z 18 sierpnia 2008 r. (nr SKO.41/IV-3252/127/08) utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Wyrokiem z 7 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Gd 875/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 stycznia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1573/09), oddalił skargę kasacyjną.

W ocenie wnoszącej skargę konstytucyjną, kwestionowana regulacja jest niezgodna z wymienionymi przepisami Konstytucji, gdyż „nie przewiduje zwolnienia od podatku nieruchomości stanowiących pasy dróg, lecz nakłada takie obciążenie w podatku od nieruchomości na nominalnych tylko posiadaczy dróg dostępnych dla nieokreślonego bliżej kręgu użytkowników, tj. służących miejscowym potrzebom dróg o znaczeniu lokalnym, z których może korzystać każdy, w tym z dróg użytkowanych przez rolników lub okolicznych mieszkańców, choćby nie zostały zaliczone przez właściwy organ do kategorii dróg publicznych o znaczeniu lokalnym”. Zdaniem skarżącej, zaskarżone przepisy naruszają jej konstytucyjne prawa do sprawiedliwego oraz równego i niedyskryminującego traktowania w zakresie obciążania ciężarami podatkowymi.

Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 26 października 2011 r. (doręczonym pełnomocnikowi skarżącej 4 listopada 2011 r.) wezwano skarżącą do usunięcia w terminie siedmiu dni od daty doręczenia zarządzenia braków formalnych skargi konstytucyjnej przez: po pierwsze, dokładne wskazanie sposobu naruszenia praw i wolności skarżącej wywodzonych: – z art. 2, art. 32 ust. 1 i 2 i art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji przez art. 2 ust. 3 pkt 4 w związku z art. 2 ust. 2, art. 3 i art. 7 u.p.o.l. oraz art. 1, art. 2, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, – z art. 2, art. 32 ust. 1 i 2 i art. 84 Konstytucji przez art. 2 ust. 3 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a w związku z art. 2 ust. 2 i 3 i art. 7 u.p.o.l.; po drugie, doręczenie (w 5 egzemplarzach) odpisu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 7 kwietnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Gd 875/08); po trzecie, doręczenie (w 5 egzemplarzach) odpisów decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z 18 sierpnia 2008 r. (nr SKO.41/IV-3252/127/08) oraz decyzji Wójta Gminy Słupsk z 17 kwietnia 2008 r. (w 5 egzemplarzach).

W piśmie procesowym sporządzonym przez radcę prawnego i wniesionym do Trybunału Konstytucyjnego 10 listopada 2011 r. (data nadania), wskazano sposób naruszenia przez kwestionowaną regulację praw i wolności skarżącego wywodzonych ze wskazanych przepisów Konstytucji oraz doręczono odpisy orzeczeń.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Skarga konstytucyjna jest kwalifikowanym środkiem ochrony wolności lub praw, który musi spełniać szereg przesłanek będących warunkiem jego dopuszczalności. Zasadniczo zostały one uregulowane w art. 79 ust. 1 Konstytucji, a uszczegółowione w art. 46 i art. 47 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK). Zgodnie z przywołanymi regulacjami, skarga poza wymaganiami dotyczącymi pisma procesowego powinna zawierać: dokładne określenie ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o wolnościach lub prawach albo obowiązkach określonych w Konstytucji i w stosunku do którego skarżący domaga się stwierdzenia niezgodności z Konstytucją; wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa i w jaki sposób, zdaniem skarżącego, zostały naruszone oraz uzasadnienie skargi, z podaniem dokładnego opisu stanu faktycznego. Z powyższego wynika, że przedmiotem skargi może stać się wyłącznie przepis stanowiący podstawę ostatecznego rozstrzygnięcia wydanego wobec skarżącego, zarzuty skargi zaś muszą uprawdopodabniać niekonstytucyjność kwestionowanej regulacji. Konieczne jest więc wywiedzenie z zaskarżonych przepisów określonej normy, powołanie właściwych wzorców konstytucyjnych, zawierających podmiotowe prawa wnoszącego skargę i – przez porównanie treści płynących z obu regulacji – wykazanie ich wzajemnej niezgodności.

Trybunał Konstytucyjny stwierdza, że skardze nie może być nadany dalszy bieg z powodu uchybień w zakresie dotyczącym jej podstawy.

W skardze konstytucyjnej skarżąca zakwestionowała konstytucyjność art. 2 ust. 3 pkt 4 w związku z art. 2 ust. 2, art. 3 i art. 7 oraz art. 1, art. 2, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, jak również art. 2 ust. 3 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a w związku z art. 2 ust. 2 i 3 i art. 7 u.p.o.l. Zgodnie z art. 1 ustawy o drogach publicznych: „Drogą publiczną jest droga zaliczona (...) do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem (...)”. W myśl art. 7 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy: „Do dróg gminnych zalicza się drogi stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom z wyłączeniem dróg wewnętrznych”. Według art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych: „Drogi niezaliczone do żadnej kategorii dróg publicznych w szczególności drogi w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych (…) są drogami wewnętrznymi”. Natomiast art. 2 ust. 2 oraz art. 7 u.p.o.l. dotyczą zwolnień od podatku od nieruchomości, zaś art. 2 ust. 3 pkt 4 tej ustawy zwalnia od podatku od nieruchomości również grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych oraz zlokalizowane na nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

W ocenie wnoszącej skargę konstytucyjną, zakwestionowane przepisy są niezgodne z art. 2, art. 32 ust. 1 i 2, art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji.

Po pierwsze, Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że zasady równego traktowania przez władze publiczne oraz zakazu dyskryminacji w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym wynikające z art. 32 Konstytucji nie są samoistnym źródłem praw podmiotowych, ochrony których skarżący mógłby domagać się w skardze konstytucyjnej. Artykuł 32 Konstytucji może stanowić wzorzec kontroli, lecz tylko wówczas, gdy zasady z niego płynące zostaną odniesione do przepisów Konstytucji, które prawa i wolności wyrażają. Ze względu na sposób sformułowania uzasadnienia nie jest możliwe zrekonstruowanie konkretnego konstytucyjnego prawa podmiotowego, które miałoby zostać naruszone (zob. postanowienia TK z 27 kwietnia 1998r., Ts 47/98, OTK ZU z 1999 r. SUP., poz. 41 oraz 17 czerwca 1998 r., Ts 48/98, OTK ZU nr 4/1998, poz. 59).

Podobnie, zasady wyrażone w art. 2 Konstytucji nie tworzą po stronie obywateli praw podmiotowych ani wolności. Trybunał dopuszcza wprawdzie, że zasady te mogą stanowić źródło praw i wolności, jednak dopiero wówczas, gdy nie są one ujęte wprost w innych przepisach Konstytucji, a ze względu na zasadę skargowości (art. 66 ustawy o TK) obowiązkiem skarżącego jest ich wskazanie oraz uzasadnienie stosownie do art. 47 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o TK (zob. postanowienie pełnego składu TK z 23 stycznia 2002 r., Ts 105/00, OTK ZU nr 1/B/2002, poz. 60).

Po drugie, Trybunał Konstytucyjny w swoim orzecznictwie wyraził już pogląd, że z przepisów zastrzegających ustawową formę nakładania obowiązków, w tym świadczeń podatkowych (art. 84 Konstytucji), jak i z przepisów wymieniających elementy konstrukcyjne podatku, dla których wymagana jest forma ustawy (art. 217 Konstytucji), nie wynikają bezpośrednio prawa lub wolności, które mogłyby stanowić podstawę skargi konstytucyjnej. W szczególności w wyroku z 5 listopada 2008 r. (SK 79/06, OTK ZU nr 9/A/2008, poz. 153) Trybunał, odwołując się do swojego wcześniejszego orzecznictwa, stwierdził, że przepisy dotyczące obowiązków finansowych jednostki wobec państwa i innych podmiotów prawa publicznego nie funkcjonują równolegle, i bez związku z konstytucyjnymi przepisami o wolnościach oraz prawach człowieka i obywatela, niezależnie od treści tych przepisów. Należy w związku z tym uznać, że przepisy Konstytucji gwarantujące określone wolności lub prawa mogą być adekwatnym wzorcem kontroli także dla unormowań nakładających obowiązki, o ile występuje rzeczywisty związek pomiędzy wymogiem realizacji danego obowiązku a ingerencją prawodawcy w sferę konkretnej konstytucyjnej wolności lub prawa.

Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, odmowa nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej zasadna jest także z innych powodów. W ocenie skarżącej, kwestionowana regulacja jest niezgodna z Konstytucją w zakresie, w jakim „nie przewiduje zwolnienia od podatku od nieruchomości stanowiących pasy drogowe dróg, lecz nakłada takie obciążenie w podatku od nieruchomości na nominalnych tylko posiadaczy dróg dostępnych dla nieokreślonego bliżej kręgu użytkowników”. W przekonaniu Trybunału, okoliczność ta uzasadnia odwołanie się do wyrażonych już w dotychczasowym orzecznictwie argumentów i poglądów dotyczących charakteru prawnego przepisów, które tego rodzaju ulgi i zwolnienia ustanawiają. Zważywszy na tryb kontroli inicjowanej wniesioną skargą konstytucyjną, chodzi w tym kontekście zwłaszcza o kwalifikację regulacji prowadzoną z punktu widzenia konstytucyjnych unormowań statuujących prawa i wolności podatnika. W szczególności rozważenia wymaga więc, czy zwolnienie podatkowe, o którym mowa w kwestionowanej regulacji, korzysta z ochrony wynikającej z przepisów konstytucyjnych normujących prawa podstawowe jednostki. Problem ten znalazł już swoje rozwiązanie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, także dotyczącym skarg konstytucyjnych. Trybunał podkreślił w związku z tym, że prawo do zwolnienia (odliczenia) podatkowego nie stanowi prawa konstytucyjnego o charakterze podmiotowym, którego naruszenie uprawnia do wniesienia skargi konstytucyjnej. Zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, mają zatem charakter wyjątkowy, a o ich wprowadzeniu i zakresie decyduje ustawodawca, kierując się przesłankami o charakterze ekonomicznym i społecznym (zob. orzeczenie TK z 29 maja 1996 r., K 22/95, OTK ZU nr 3/1996, poz. 21; wyroki TK z 7 czerwca 1999 r., K 18/98, OTK ZU nr 5/1999, poz. 95 oraz 25 kwietnia 2001 r., K 13/01, OTK ZU nr 4/2001, poz. 81). Ponadto Trybunał wskazał, że samo wprowadzenie przez ustawodawcę zwolnienia podatkowego nie jest zasadniczo jednoznaczne z powstaniem prawa do osiągania dochodów w sposób niepodlegający opodatkowaniu, swoistego „prawa do zwolnienia podatkowego”, skoro, zgodnie z art. 84 Konstytucji, każdy obywatel obowiązany jest do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Z tych względów niezasadne jest traktowanie prawa do zwolnienia podatkowego jako prawa słusznie (niewadliwie) nabytego, którego ochrona gwarantowana jest przez zasadę demokratycznego państwa prawnego (zob. wyrok TK z 27 lutego 2002 r., K 47/01, OTK ZU nr 1/A/2002, poz. 6, a także postanowienie z 14 lipca 2004 r., Ts 21/04, OTK ZU nr 1/B/2005, poz. 19).

Okoliczności powyższe stanowią, zgodnie z art. 47 ust. 1 w związku z art. 49 ustawy o TK, podstawę odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej w odniesieniu do art. 2, art. 32 ust. 1 i 2, art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji.

Ponadto, w ocenie Trybunału, zarzuty skargi koncentrują się na płaszczyźnie stosowania prawa. Co więcej, pełnomocnik skarżącej zdaje się nie dostrzegać funkcji Trybunału Konstytucyjnego ani też szczególnego charakteru oraz istoty skargi jako nadzwyczajnego środka ochrony konstytucyjnych wolności lub praw. Trybunał Konstytucyjny nie jest dodatkową instancją sądową, której zadaniem jest uchylenie lub zmiana niekorzystnego dla skarżącego rozstrzygnięcia. Trybunał – choćby w świetle art. 175 Konstytucji – nie sprawuje wymiaru sprawiedliwości. W tej sytuacji Trybunał Konstytucyjny przypomina, że zgodnie z treścią art. 79 ust. 1 Konstytucji, istotą skargi jest kontrola zgodności z Konstytucją przepisów ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji ostatecznie orzekł o przysługujących skarżącemu konstytucyjnie gwarantowanych prawach i wolnościach. Nie jest więc dopuszczalne badanie przez Trybunał w trybie skargi konstytucyjnej prawidłowości rozstrzygnięć sądowych.

Okoliczność powyższa stanowi, zgodnie z art. 47 ust. 1 i 2 w związku z art. 49 w związku z art. 36 ust. 3 ustawy o TK, podstawę odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

W tym stanie rzeczy Trybunał Konstytucyjny postanowił jak w sentencji.