W skardze konstytucyjnej Gminy Miejskiej w Świdnicy wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 21 sierpnia 2001 r. zakwestionowano zgodność z Konstytucją art. 27 ust. 5, 6, 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zdaniem pełnomocnika skarżącej Naczelny Sąd Administracyjny, oddalając skargę na decyzję Izby Skarbowej naruszył art. 2, art. 7 oraz art. 32 Konstytucji RP. W dalszym ciągu uzasadnienia pełnomocnik skarżącej wywodzi, iż z uwagi na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego skarżąca nie była świadoma obowiązującego wówczas stanu prawnego i zasad stosowania zaskarżonego przepisu, przy czym podstawowe wątpliwości budzi sposób i zakres utraty jego mocy obowiązującej. Ponadto stwierdzono, iż zarówno organy podatkowe, jak i Naczelny Sąd Administracyjny nie respektują skutków orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz Obwieszczenia Prezesa Trybunału Konstytucyjnego “o utracie mocy obowiązującej przepisów nakładających sankcje administracyjne określone przez ustawę o VAT jako dodatkowe zobowiązanie podatkowe”, wskutek czego organy te “w dalszym ciągu ustalają dodatkowe zobowiązanie podatkowe podatnikom będącym spółkami cywilnymi i osobami prawnymi”. W toku wywodów ogólnie wskazano również na fakt braku zróżnicowania przez ustawę o podatku od towarów i usług podatników będących osobami fizycznymi, spółkami cywilnymi i osobami prawnymi.

Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 10 września 2001 r. pełnomocnik skarżącej został wezwany do usunięcia braków formalnych skargi konstytucyjnej, w szczególności przez wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa i w jaki sposób zostały naruszone, podanie dokładnego opisu stanu faktycznego oraz dołączenie brakujących odpisów decyzji i ich kopii.

W piśmie procesowym z 14 września 2001 r., wykonującym powyższe zarządzenie pełnomocnik skarżącej wskazał, iż obciążenie skarżącej dodatkowym zobowiązaniem podatkowym wymierzonym na podstawie przepisu, który w 2000 r. nie obowiązywał, narusza jej prawa określone w art. 2, art. 7 i art. 32 ust. 2 Konstytucji. W dalszym ciągu pisma pełnomocnik skarżącej zweryfikował pogląd co do różnicowania podmiotów podatku przez ustawę o podatku od towarów i usług wskazując, iż różnicowanie takie powstało w toku postępowania, poprzez obciążenie skarżącej będącej osobą prawną dodatkowym zobowiązaniem podatkowym, przy czym jako bezsporne wskazano, iż osoba fizyczna nie zostałaby w ten sposób obciążona.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 79 ust. 1 Konstytucji RP, prawo złożenia skargi konstytucyjnej przysługuje każdemu, czyje konstytucyjne prawa lub wolności zostały naruszone w wyniku wydania w jego sprawie ostatecznego, opartego na niezgodnym z Konstytucją przepisie ustawy lub innego aktu normatywnego. Aktualizacją tego przepisu są odpowiednie regulacje ustawy o Trybunale Konstytucyjnym określające warunki merytorycznego rozpoznania złożonej skargi. Jedną z przesłanek dopuszczalności złożonej skargi formułuje art. 47 ust. 1 pkt 2, którego treść nakłada na skarżącego obowiązek wskazania jego konstytucyjnych praw lub wolności wraz z określeniem sposobu ich naruszenia.

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego powyższa przesłanka nie została w niniejszej sprawie spełniona. Zarówno w skardze, jak i w piśmie procesowym złożonym w celu wykonania zarządzenia sędziego pełnomocnik skarżącej nie wskazał konstytucyjnych praw lub wolności podlegających ochronie realizowanej w trybie skargi konstytucyjnej. Wskazując artykuły Konstytucji nie zawierające w swej treści praw lub wolności konstytucyjnych, pełnomocnik skarżącej nie wykonał zarządzenia sędziego wzywającego w sposób wyraźny do usunięcia braku, przez wskazanie zagwarantowanych w Konstytucji wolności lub praw skarżącej. Należy więc przyjąć, iż brak ten nie został usunięty, co skutkuje zastosowaniem rygoru przewidzianego w art. 36 ust. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym. Wymaga bowiem podkreślenia, iż dla dopuszczalności skargi konstytucyjnej nie wystarczy wskazanie, iż doszło do naruszenia przepisu Konstytucji, trzeba też wskazać, że chodzi o przepis wyrażający prawo podmiotowe skarżącego. Samo wskazanie norm ustrojowych, adresowanych w pierwszym rzędzie do prawodawcy, bez wskazania praw lub wolności przyjmujących normatywną postać praw podmiotowych skarżącego nie wyczerpuje dyspozycji art. 79 ust. 1 Konstytucji RP, zgodnie z którą prawo do wystąpienia ze skargą konstytucyjną przysługuje “każdemu, czyje konstytucyjne prawa lub wolności zostały naruszone”.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, iż równorzędną przesłanką niedopuszczalności nadania skardze konstytucyjnej dalszego biegu jest jej oczywista bezzasadność.

Przede wszystkim nie można podzielić poglądu pełnomocnika skarżącej, iż zarówno organy stanowiące prawo, jak i organy orzekające w niniejszej sprawie nie respektują skutków wywołanych orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z 29 kwietnia 1998 r. (sygn. K. 17/97). Należy zauważyć, iż orzeczenie to powodowało skutki złożone, stwierdzając niekonstytucyjność kwestionowanej regulacji jedynie we wskazanym w sentencji zakresie. Zgodnie z treścią sentencji, Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z art. 2 Konstytucji zawartej w zaskarżonym przepisie normy, która dopuszcza do stosowania wobec tej samej osoby, za ten sam czyn zbiegu odpowiedzialności administracyjnej i karno-skarbowej. Jak zostało wyraźnie wskazane w następnych punktach sentencji orzeczenia Trybunału w pozostałym zakresie przepis ten pozostaje zgodny ze wskazanym wzorcem konstytucyjnym.

Ponadto z treści skargi wynika, iż pełnomocnik skarżącej podważa de facto istnienie sankcji administracyjnej przewidzianej w konstrukcji ustawy o podatku od towarów i usług, zastosowanej w sprawie w oderwaniu od sankcji karno-skarbowej. W uzasadnieniach orzeczeń zarówno Trybunału Konstytucyjnego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sposób wyraźny wskazano, iż odpowiedzialność administracyjna osoby prawnej nie jest konkurencyjna z odpowiedzialnością karno-skarbową osoby fizycznej, gdyż osoby prawne nie mogą ponosić odpowiedzialności karno-skarbowej za przestępstwa i wykroczenia skarbowe. Odpowiedzialność taką ponoszą natomiast osoby prowadzące rozliczenia podatkowe podmiotu na którym ciąży obowiązek podatkowy, w stosunku do których można z reguły sformułować zarzut niedbalstwa, który stanowi jedną z przesłanek uzasadniających ich odpowiedzialność karno-skarbową, jak również odpowiedzialność cywilną wobec podmiotu poszkodowanego. Formułując zarzuty co do ujemnych konsekwencji regulacji zawierającej sankcję administracyjną, pełnomocnik skarżącej nie wskazał jednak praw lub wolności konstytucyjnych naruszonych zastosowaniem wobec skarżącej zaskarżonych przepisów.

Nie można też zgodzić się z wyrażonym – w piśmie mającym na celu uzupełnić braki formalne skargi – stwierdzeniem pełnomocnika skarżącej, iż w takim samym stanie faktycznym i prawnym podatnik będący osobą fizyczną nie zostałby obciążony dodatkowym zobowiązaniem przewidzianym w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera w swej treści takiego wyłączenia.

Formułując zarzut naruszenia zasady równości, należy wskazać w jaki sposób zaskarżone przepisy prowadzą do jej naruszenia. Konstytucyjna zasada równości, na temat której wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny (por. np. orzeczenie U. 7/87, OTK w 1988 r., poz. 1, s. 5) stanowi, iż podmioty znajdujące się w takiej samej lub podobnej sytuacji należy traktować tak samo lub podobnie. W niniejszej sprawie należy stwierdzić, iż pełnomocnik nie wskazał dlaczego podmioty posiadające osobowość prawną miałyby – jego zdaniem – być traktowane na równi z osobami fizycznymi.

Biorąc pod uwagę, iż w niniejszej sprawie nie zostały spełnione warunki merytorycznego rozpoznania skargi konstytucyjnej należało odmówić nadania jej dalszego biegu.